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研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策解讀及案例分析(上)

文章出處:智為銘略人氣:752 發(fā)布時(shí)間:2017-12-05

自2016年度起,研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策、管理及申報(bào)適用新政策和新要求。納稅人只有了解研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的重要變化,熟悉研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠管理的若干重要事項(xiàng),掌握“研發(fā)支出”輔助賬登記和研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠申報(bào)的工作要點(diǎn),才能做到充分準(zhǔn)確享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠。本文主要?dú)w納總結(jié)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的重要變化和優(yōu)惠政策管理的重要事項(xiàng)。

蘇州高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策,研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策解讀及案例分析(上)

一、研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的重要變化

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 科技部關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕119號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年*97號(hào))的有關(guān)規(guī)定,自2016年度起,研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策發(fā)生了以下重要變化:

1、擴(kuò)大了研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的適用范圍

一是不再?gòu)?qiáng)調(diào)享受稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠的研發(fā)活動(dòng)必須符合《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和《當(dāng)期優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南》兩個(gè)目錄范圍,而是采用負(fù)面清單方式,除不適用加計(jì)扣除的活動(dòng)和行業(yè)外,其余研發(fā)活動(dòng)均可以享受稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策。財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件規(guī)定的不適用加計(jì)扣除的研發(fā)活動(dòng)有七項(xiàng):企業(yè)產(chǎn)品(服務(wù))的常規(guī)性升級(jí);對(duì)某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用,如直接采用公開(kāi)的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等;企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動(dòng);對(duì)現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變;市場(chǎng)調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究;作為工業(yè)(服務(wù))流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測(cè)試分析、維修維護(hù);社會(huì)科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件規(guī)定的不適用加計(jì)扣除的行業(yè)有七個(gè):煙草制造業(yè),住宿和餐飲業(yè),批發(fā)和零售業(yè),房地產(chǎn)業(yè),租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè),娛樂(lè)業(yè),財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)。上述行業(yè)的劃分以《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)與代碼(GB/4754-2011)》為準(zhǔn),并隨之更新。不適用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策行業(yè)的企業(yè),是指以上述行業(yè)業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù),其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按《企業(yè)所得稅法》*六條規(guī)定計(jì)算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%(不含)以上的企業(yè)。上述行業(yè)企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占50%(含)以下的,可按規(guī)定備案申報(bào)享受稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策。

二是將創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)納入稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的適用范圍。為進(jìn)一步貫徹落實(shí)《國(guó)務(wù)院關(guān)于推進(jìn)文化創(chuàng)意和設(shè)計(jì)服務(wù)與相關(guān)產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的若干意見(jiàn)》(國(guó)發(fā)〔2014〕10號(hào))精神,新政策明確,企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用,可以稅前加計(jì)扣除。新政同時(shí)明確了創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)的具體范圍。

2、進(jìn)一步擴(kuò)大了可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的范圍

2015年底之前,可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用從費(fèi)用范圍和適用地域范圍都經(jīng)歷過(guò)不斷擴(kuò)大的過(guò)程。與原可加計(jì)扣除費(fèi)用相比,財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件將可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用重新分類(lèi)為七類(lèi),進(jìn)一步擴(kuò)大了研發(fā)費(fèi)用的范圍。

一是人員人工費(fèi)用,除直接從事研發(fā)活動(dòng)人員(包括研究人員、技術(shù)人員和輔助人員)的工資薪金、五險(xiǎn)一金外,新增了外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用,勞務(wù)派遣的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員也包括在內(nèi)。但上述人員中的輔助人員不應(yīng)包括為研發(fā)活動(dòng)從事后勤服務(wù)的人員。

二是直接投入費(fèi)用,除研發(fā)活動(dòng)直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用,用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開(kāi)發(fā)及制造費(fèi)不變外,對(duì)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用,通過(guò)經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備租賃費(fèi),不再?gòu)?qiáng)調(diào)“專(zhuān)門(mén)用于”,且新增了試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)。

三是折舊費(fèi)用,對(duì)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi),不再?gòu)?qiáng)調(diào)“專(zhuān)門(mén)用于”。

四是無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo),用于研發(fā)活動(dòng)的軟件、專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)(包括許可證、專(zhuān)有技術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等)的攤銷(xiāo)費(fèi)用,也不再?gòu)?qiáng)調(diào)“專(zhuān)門(mén)用于”。

五是設(shè)計(jì)制定試驗(yàn)費(fèi),保留新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi),將研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的技術(shù)圖書(shū)資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)列入了其他相關(guān)費(fèi)用。

六是其他相關(guān)費(fèi)用,除與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的技術(shù)圖書(shū)資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi),研發(fā)成果的論證、鑒定、評(píng)審、驗(yàn)收費(fèi)用外,新增了多項(xiàng)費(fèi)用,如:專(zhuān)家咨詢(xún)費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi),研發(fā)成果的檢索、分析、評(píng)議、評(píng)估費(fèi)用,知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等。并明確此項(xiàng)費(fèi)用總額不得超過(guò)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%.七是財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他費(fèi)用,為將來(lái)擴(kuò)大可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用范圍預(yù)留了空間。

3、增加了對(duì)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的調(diào)整項(xiàng)目

新政實(shí)施之前,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2008〕116號(hào))所附的《研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用情況歸集表》中提及,按研發(fā)項(xiàng)目歸集的可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用“合計(jì)數(shù)”中,應(yīng)減除“從有關(guān)部門(mén)和母公司取得的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)專(zhuān)項(xiàng)撥款”?!镀髽I(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年*63號(hào)發(fā)布、國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年*3號(hào)修改)的《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》中明確,“作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)的部分”應(yīng)從“年度研發(fā)費(fèi)用合計(jì)”中減除。新政增加了對(duì)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的調(diào)整項(xiàng)目,主要有七個(gè)方面:一是特殊收入要扣減研發(fā)費(fèi)用。企業(yè)在計(jì)算加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用時(shí),應(yīng)扣減已按規(guī)定歸集計(jì)入研發(fā)費(fèi)用,但在當(dāng)期取得的研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入;不足扣減的,允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用按零計(jì)算。

二是對(duì)外銷(xiāo)售研發(fā)活動(dòng)形成的產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的研發(fā)材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。企業(yè)研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷(xiāo)售的,研發(fā)費(fèi)用中對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。

三是不征稅收入用于研發(fā)不得加計(jì)扣除。企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費(fèi)用或無(wú)形資產(chǎn),不得計(jì)算加計(jì)扣除或攤銷(xiāo)。

四是不允許稅前扣除的項(xiàng)目不得加計(jì)扣除。法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院財(cái)稅主管部門(mén)規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用和支出項(xiàng)目不得計(jì)算加計(jì)扣除。已計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)但不屬于允許加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用范圍的,企業(yè)攤銷(xiāo)時(shí)不得計(jì)算加計(jì)扣除。

五是委托個(gè)人研發(fā)的,應(yīng)憑個(gè)人出具的發(fā)票等合法有效憑證在稅前加計(jì)扣除,未取得合法有效憑證的,不得計(jì)算加計(jì)扣除。

六是共用劃分不清的不得加計(jì)扣除。企業(yè)從事研發(fā)活動(dòng)的人員和用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn),同時(shí)從事或用于非研發(fā)活動(dòng)的,未將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配的,不得加計(jì)扣除。

七是加速折舊費(fèi)用的加計(jì)扣除問(wèn)題。國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年*97號(hào)規(guī)定,企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備,符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的,在享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除時(shí),就已經(jīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理計(jì)算的折舊、費(fèi)用的部分加計(jì)扣除,但不得超過(guò)按稅法規(guī)定計(jì)算的金額。

需要特別提醒的是,上述七個(gè)方面對(duì)可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的調(diào)整,企業(yè)在登記輔助賬時(shí)就應(yīng)該調(diào)整到位,否則會(huì)導(dǎo)致其后可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的匯總、匯集不準(zhǔn)確,影響研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的享受。

二、研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策管理的重要事項(xiàng)

1、準(zhǔn)確確定可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的歸集主體

在四種研發(fā)形式中,企業(yè)自主研發(fā)的,自行歸集研發(fā)費(fèi)用;委托研發(fā)的,由委托方歸集研發(fā)費(fèi)用并計(jì)算加計(jì)扣除,受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除;合作研發(fā)的,由合作各方就自身實(shí)際承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別計(jì)算加計(jì)扣除;集團(tuán)集中研發(fā)的,可以按照權(quán)利和義務(wù)相一致、費(fèi)用支出和收益分享相配比的原則,對(duì)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用合理確定分?jǐn)偡椒?,在受益成員企業(yè)間進(jìn)行分?jǐn)偅上嚓P(guān)成員企業(yè)分別計(jì)算加計(jì)扣除。

2、按要求設(shè)置“研發(fā)支出”輔助賬(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“輔助賬”)

企業(yè)應(yīng)按照國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求,對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)在研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí),應(yīng)根據(jù)研發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書(shū)和合同等文件設(shè)置輔助賬,準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額(包括借方發(fā)生額和貸方發(fā)生額)。請(qǐng)注意,輔助賬是“研發(fā)支出”會(huì)計(jì)科目稅收用途的輔助賬,不是會(huì)計(jì)用途的明細(xì)賬,是根據(jù)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的需要設(shè)置的,應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目、區(qū)分不同研發(fā)形式、分別資本化支出和費(fèi)用化支出設(shè)置并進(jìn)行明細(xì)核算。

3、了解異議處理的途徑

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)享受加計(jì)扣除優(yōu)惠的研發(fā)項(xiàng)目有異議的,可以轉(zhuǎn)請(qǐng)地市級(jí)(含)以上科技行政主管部門(mén)出具鑒定意見(jiàn),科技部門(mén)應(yīng)及時(shí)回復(fù)意見(jiàn)。鑒定意見(jiàn)不需要企業(yè)提供。企業(yè)承擔(dān)省部級(jí)(含)以上科研項(xiàng)目的,以及以前年度已鑒定的跨年度研發(fā)項(xiàng)目,不再需要鑒定。

4、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠可以追溯享受

財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件規(guī)定,企業(yè)符合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除條件而在2016年1月1日以后未及時(shí)享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠的,可以追溯享受并履行備案手續(xù),追溯期限*長(zhǎng)為3年。如企業(yè)2016年度未及時(shí)申報(bào)享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策,可以在以后3年內(nèi)追溯享受。

蘇州高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策,研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策解讀及案例分析(上)

5、科技型中小企業(yè)享受加計(jì)扣除比例提高到75%

依據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局 科技部關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的通知》(財(cái)稅〔2017〕34號(hào))規(guī)定,科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用,未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,在2017年1月1日至2019年12月31日期間,再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的,在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷(xiāo)??萍夹椭行∑髽I(yè)享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的其他政策口徑按照財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件的規(guī)定執(zhí)行??萍夹椭行∑髽I(yè)享受提高加計(jì)扣除比例的優(yōu)惠政策,需要特別注意:*一,要按照《科技部 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈科技型中小企業(yè)評(píng)價(jià)辦法〉的通知》(國(guó)科發(fā)政〔2017〕115號(hào))規(guī)定的條件和途徑,取得科技型中小企業(yè)登記編號(hào)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年*18號(hào))的規(guī)定,在匯算清繳期內(nèi)取得該編號(hào)的,其匯算清繳年度可享受財(cái)稅〔2017〕34號(hào)文件規(guī)定的優(yōu)惠政策。*二,在辦理稅收優(yōu)惠備案時(shí),應(yīng)根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年*18號(hào)的要求,將按照《科技型中小企業(yè)評(píng)價(jià)辦法》取得的相應(yīng)年度科技型中小企業(yè)登記編號(hào)填入《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)備案表》“具有相關(guān)資格的批準(zhǔn)文件(證書(shū))及文號(hào)(編號(hào))”欄次。*三,科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用,在2019年12月31日以前形成的無(wú)形資產(chǎn),包括在2017年以前年度及2017年1月1日至2019年12月31日期間形成的無(wú)形資產(chǎn),在2017年1月1日至2019年12月31日期間發(fā)生的攤銷(xiāo)費(fèi)用,均可以適用財(cái)稅〔2017〕34號(hào)文件規(guī)定的優(yōu)惠政策。

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